MDR Assessment

Obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. zmienione przepisy Ordynacji podatkowej wprowadziły obowiązkowe raportowanie tzw. schematów podatkowych (MDR). Zgodnie z regulacją przewidzianą w art. 86a § 1 pkt 1 lit. c Ordynacji Podatkowej, inna cecha szczególna jest spełniona, jeżeli dochody (przychody) nierezydenta, wynikające lub oczekiwane w związku z wykonaniem uzgodnienia, przekraczają łącznie w trakcie roku kalendarzowego kwotę 25 000 000 zł.

W praktyce, cecha ta może dotyczyć wypłaty dywidendy na kwotę powyżej 25 milionów do np. zagranicznego udziałowca. Przy obecnej praktyce stosowania regulacji MDR, niepewność podatników wzbudzała sytuacja, gdy spółka wypłaciła już dywidendę przekraczającą limit i zgłosiła to szefowi KAS, a następnie planowała wypłacić w tym samym roku i do tego samego podmiotu zagranicznego ponownie należność z tego tytułu.

Ministerstwo Finansów wyjaśniło wątpliwości w tym zakresie, stwierdzając w odpowiedzi na pytanie DGP, iż „dokonanie w trakcie tego samego roku kalendarzowego kolejnej płatności z tego samego tytułu do tego samego podmiotu (nierezydenta) nie prowadzi do powstania odrębnego obowiązku raportowania schematu podatkowego”.

W dniu 23 sierpnia 2019 r. na stronie Rządowego Centrum Legislacji został opublikowany projekt ustawy o zmianie ustaw o CIT, wymianie informacji z innymi państwami, a także niektórych innych ustaw. Nowelizacja przepisów przewiduje m.in. zmiany w zakresie raportowania schematów podatkowych.

Zakres nowelizacji przepisów

Opublikowany przez rząd i przekazany do konsultacji społecznych projekt ustawy związany jest z implementacją europejskiej dyrektywy ATAD 2, a także uzupełnieniem przepisów wynikających z dyrektywy MDR. Wprowadzane zmiany mają na celu przeciwdziałanie rozbieżnościom w ramach kwalifikacji struktur hybrydowych, prowadzących do podwójnego odliczenia lub odliczenia bez ujęcia w dochodzie. Nowelizacja obejmuje rozwiązania, które dadzą organom podatkowym możliwość odmowy odliczenia danej płatności, kosztów lub straty albo nałożenia obowiązku ujęcia płatności w dochodzie podatnika. Projekt przewiduje także włączenie do porządku prawnego regulacji wprowadzających cztery kategorie rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych.

Zmiany w zakresie MDR

Projektowana ustawa stanowi uzupełnienie obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. przepisów w zakresie raportowania schematów podatkowych, stanowiących implementację dyrektywy MDR. Nowelizacja nakłada na Szefa Krajowej Administracji Skarbowej obowiązek przekazania informacji o transgranicznych schematach podatkowych organom podatkowym państw członkowskich, jak również Komisji Europejskiej. Określa również zakres, sposób i termin przekazania takich informacji.

Projekt przewiduje również zmianę w zakresie retrospektywnego przekazywania informacji o transgranicznych schematach podatkowych. Obecnie do retrospektywnego raportowania zobowiązani są promotor lub korzystający. Nowelizacja przewiduje objęcie tym obowiązkiem również wspomagającego. Będzie to dotyczyło tych schematów podatkowych o charakterze transgranicznym, które dotychczas nie zostały zaraportowane przez promotorów lub korzystających.

Ponadto, zmiany przewidują rozszerzenie listy terytoriów lub krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Zostanie ona powiększona o unijny wykaz jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych.

W dniu 22 grudnia 2020 r. Ministerstwo Finansów opublikowało odpowiedzi na kolejne pytania w zakresie interpretacji przepisów o raportowaniu schematów podatkowych (MDR).

Najważniejsze kwestie poruszane w pytaniach prezentujemy poniżej.

Obowiązek ponownego raportowania transgranicznych schematów podatkowych

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, obowiązek ponownego zaraportowania przez podmioty, które uprzednio przekazały informację o schemacie podatkowym transgranicznym (informacja MDR-1) dotyczy schematów podatkowych, w przypadku których pierwszej czynności związanej z wdrażaniem schematu dokonano w okresie od 26 czerwca 2018 r. do 30 czerwca 2020 r.

Przekazywana przez podmiot informacji MDR-1 powinna być aktualna na moment jej złożenia, w oparciu o informacje, w których posiadaniu znajduje się podmiot i jego najlepszą wiedzę. Co do zasady, podmioty nie są zobowiązane do aktywnego poszukiwania informacji o uzgodnieniu.

W przypadku, gdy schemat podatkowy nie został zaraportowany z uwagi na rozwiązania przewidziane w tzw. Tarczy Antykryzysowej, a podlega obowiązkowi ponownego raportowania, wystarczające jest jednokrotne przekazanie informacji MDR-1 na aktualnej schemie zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa.

Reguły określające zasady ustalania, w którym państwie członkowskim UE należy wykonać obowiązek przekazania informacji o schemacie podatkowym transgranicznym

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów podmiot, który udowodni, że schemat podatkowy transgraniczny został poprawnie przekazany właściwym organom w innym państwie członkowskim UE, jest zwolniony z obowiązku jego zaraportowania w Polsce. W tym celu powinien, przed upływem własnego terminu w Polsce, posiadać dowód świadczący o poprawnym przekazaniu informacji właściwym organom o schemacie podatkowym w innym państwie UE.

Przez „dowód” należy rozumieć wszelkiego rodzaju potwierdzenie, które bezsprzecznie wskazuje na wykonanie tego obowiązku.

W przypadku zaistnienia istotnych różnic w zakresie treści przedmiotowej informacji (również w porównaniu do informacji wymaganych zgodnie z obowiązującymi w Polsce regulacjami MDR), również w Polsce może powstać obowiązek złożenia dodatkowej informacji o tym schemacie podatkowym transgranicznym na formularzu MDR-1.

Obowiązek ponownego przekazania kwartalnej informacji o udostępnieniu schematu podatkowego standaryzowanego (MDR-4)

W celu wypełnienia obowiązku wystarczające będzie złożenie jednej informacji MDR-4 dotyczącej danego schematu podatkowego, obejmującej cały okres od 26 czerwca 2018 r. do 30 czerwca 2020 r., zawierającej pełen zakres danych, w tym również danych z uprzednio złożonych informacji MDR-4.

W dniu 26 sierpnia 2021 r. Ministerstwo Finansów zmieniło treść jednej z odpowiedzi na pytania w zakresie interpretacji przepisów o raportowaniu schematów podatkowych (MDR). Zmiana stanowiska MF będzie miała doniosłe znaczenie dla praktyki raportowania schematów podatkowych. MF przestał akceptować dokonywanie przez raportujących „korekt” błędnie złożonych raportów w drodze ich uzupełnienia.

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem odpowiedzi na pytanie nr 3, „W przypadku przekazania Szefowi KAS informacji lub zawiadomienia zawierających błędy, należy przekazać Szefowi KAS uzupełnienie błędnej informacji. Nie ma możliwości przekazania Szefowi KAS odrębnego pisma wyjaśniającego przyczyny korekty. Uzupełnienie to składa się na wezwanie Szefa KAS”. Tak wyrażone przez MF stanowisko, poparte praktyką KAS oraz podmiotów raportujących powodowało, że ewentualne błędy, czy braki w informacji o schemacie podatkowym można było „skorygować” / uzupełnić poprzez złożenie uzupełnienia do przekazanej wcześniej Szefowi KAS informacji o schemacie podatkowym.

Zmieniając swoje stanowisko w powyższym zakresie MF wskazało, że „W przypadku przekazania Szefowi KAS informacji o schemacie lub zawiadomienia zawierających błędy, podmiot z własnej inicjatywy nie ma uprawnień do składania uzupełnień zarówno w zakresie informacji i zawiadomień o schemacie podatkowym jak i uzupełnienia błędnie złożonego podpisu na formularzu”. Podkreślono jednocześnie, że uzupełnienie informacji lub zawiadomienia może mieć miejsce wyłącznie na wezwanie Szefa KAS, a uzupełnienia złożone przez podmiot bez uprzedniego wezwania Szefa KAS nie wywołują skutków prawnych i będą pozostawione bez rozpatrzenia.

MF wskazał także, że jeżeli raportujący dostrzeże, iż złożona przez niego informacja lub zawiadomienie zawiera błędy lub została błędnie podpisana (przed wezwaniem do uzupełnienia przez Szefa KAS), wówczas powinien złożyć ponownie pierwotną informację lub zawiadomienie, wskazując w polu „Dodatkowe wyjaśnienie” powody przekazania „kolejnej” informacji lub zawiadomienia.

Wydaje się, że stanowisko jako zajął MF spowoduje nie tylko zmianę podejścia przyjmowanego dotychczas powszechnie przez raportujących, ale też może skutkować dalej idącymi konsekwencjami, na przykład unieważnieniem przez Szefa KAS części uzupełnianych informacji.

W dniu 29 stycznia 2021 r. Ministerstwo Finansów opublikowało odpowiedź na kolejne pytania w zakresie interpretacji przepisów o raportowaniu schematów podatkowych (MDR). Ministerstwo Finansów odniosło się do tego, czy banki pełniące rolę wspomagającego mają obowiązek pozyskiwania dodatkowego oświadczenia dotyczącego spełnienia przez klienta kryterium kwalifikowanego korzystającego.

Zgodnie z treścią objaśnień podatkowych z dnia 31 stycznia 2019 r. – Informacje o schematach podatkowych (MDR), w sytuacji braku innych informacji lub powodów by uznać za spełnione kryterium kwalifikowanego korzystającego „dla celów dowodowych działaniem wystarczającym mogłoby być, na przykład, odebranie od korzystającego oświadczenia wskazującego, czy w jego przypadku doszło do spełnienia definicji kwalifikowanego korzystającego” (s. 16).

W opublikowanych właśnie pytaniach i odpowiedziach Ministerstwo Finansów doprecyzowało w tym przypadku, że przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają wprost na wspomagającego będącego bankiem obowiązku samodzielnego badania przesłanek spełnienia przez korzystającego kryterium kwalifikowanego korzystającego.

Jednocześnie wskazano, że na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej wspomagający zobowiązany jest do dochowania należytej staranności ogólnie wymaganej w dokonywanych czynnościach, przy uwzględnieniu zawodowego charakteru działalności, obszaru specjalizacji oraz przedmiotu wykonywanych czynności. W konsekwencji, zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa „banki mogą korzystać z dokumentacji zgromadzonej w toku czynności biznesowych oraz odpowiednio dopasowywać procedury pozyskiwania dokumentów na ewentualność powzięcia przypuszczeń o możliwości spełniania lub nie spełniania przez klienta kryterium kwalifikowanego korzystającego”.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa, jeżeli na podstawie dochowania należytej staranności, właściwych procedur, etc., spełnienie kryterium kwalifikowanego korzystającego nie budzi wątpliwości, to uzyskanie przedmiotowego oświadczenia nie jest konieczne.

Zastrzeżono przy tym, że „nie można zupełnie wykluczyć sytuacji, w których pozyskanie takiego oświadczenia może okazać się przydatne dla celów dowodowych dla wykazania, że należyta staranność została dochowana. Taką przykładową sytuacją może być brak innych informacji mimo dochowania stosownych procedur”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej konsekwentnie odmawia wszczynania postępowań w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnych dotyczących przepisów o raportowaniu schematów podatkowych (MDR). Początkowo takie podejście było akceptowane przez sądy administracyjne. Ostatnio jednak coraz więcej sądów staje po stronie podatników uznając, że przepisy o MDR także mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnych.
Korzystne dla podatników wyroki są wprawdzie na chwilę obecną nieprawomocne, jednak dają nadzieję na to, że już niebawem pojawią się pierwsze interpretacje indywidualne w zakresie przepisów o MDR.

Możliwość uzyskania interpretacji przepisów o MDR jest istotna przede wszystkim z punktu widzenia ochrony przed odpowiedzialnością karną skarbową z tytułu niespełniania obowiązków związanych z raportowaniem schematów, przewidzianą w art. 80f Kodeksu karnego skarbowego (przykładowo – za nieprzekazanie informacji o schemacie podatkowym grozi sankcja w postaci kary grzywny do 720 stawek dziennych, czyli po uwzględnieniu maksymalnego wymiaru stawki dziennej – prawie do 25 mln PLN).

Przepisy o MDR to nie przepisy podatkowe…

Przepisy o MDR, które weszły w życie 1 stycznia 2019 r. budzą szereg wątpliwości. Dyrektor KIS konsekwentnie odmawia wszczęcia postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnej tych przepisów twierdząc, że nie dotyczą one bezpośrednio kwestii związanych z powstaniem obowiązku podatkowego i nie mają wpływu na jego wysokość. Tym samym w ocenie Dyrektora KIS przepisy o MDR nie powinny podlegać urzędowej wykładni w drodze interpretacji indywidualnej.

Początkowe, negatywne stanowisko sądów i zmiana podejścia
Początkowo sądy administracyjne podzielały pogląd Dyrektora KIS (por. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z 5 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 825/19 oraz wyrok WSA w Opolu z 12 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Op 528/19).

W ostatnich miesiącach niekorzystna linia orzecznicza zaczyna się jednak odwracać, a sądy coraz częściej stają po stronie podatników i uchylają postanowienia Dyrektora KIS odmawiające wydania interpretacji w sprawach dotyczących MDR.

W ostatnim okresie takie stanowisko zajęły m.in. WSA w Warszawie (por. wyroki z 29 kwietnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2458/19 oraz z 30 kwietnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2474/19), WSA w Poznaniu i WSA w Gorzowie Wielkopolskim.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w pozytywnych orzeczeniach, przepisy dotyczące MDR są przepisami prawa podatkowego i nic nie stoi na przeszkodzie, aby były przedmiotem interpretacji indywidualnych – tym bardziej, że (jak zauważają sądy) budzą one liczne wątpliwości, a brak ich stosowania wiąże się z ryzykiem odpowiedzialności karnej skarbowej. Zdaniem sądów to właśnie walor ochrony przed odpowiedzialnością na gruncie kodeksu karnego skarbowego w dużej mierze przemawia za możliwością uzyskania ochrony interpretacyjnej w tym zakresie.