3 pytania o… podatek VAT w UE od 2020, transakcje łańcuchowe, WDT i magazyn konsygnacyjny

Dzień dobry, witam w nowym odcinku podcastów PwC. Nazywam się Jakub Gołębiowski (JG) i zapraszam was do odsłuchania audycji, w której zadam trzy ważne pytania związane z przyszłością podatku VAT. Dzisiaj naszym gościem jest Robert Jaszczuk, starszy manager w zespole podatków pośrednich, dzień dobry.  

Robert Jaszczuk (RJ): Dzień dobry

JG: Tematyka podatku VAT jest ostatnio wyjątkowo aktualna, budzi wiele emocji, wiele było ostatnio w debacie publicznej dyskusji nt. uszczelnienia luki VAT-owskiej. No ale dziś popatrzymy na przyszłość tego podatku, na to jak się ona będzie kształtowała. No i moje pierwsze pytanie z tym związane jest, dlaczego rozmawiamy o przyszłości VAT-u, dlaczego uważasz, że ten temat jest ważny?

RJ: Przede wszystkim VAT jest podatkiem bardzo dynamicznym, często zmieniającym się, bardzo skomplikowanym, a przede wszystkim jest też podatkiem zharmonizowanym na poziomie Unii Europejskiej. W związku z tym cały obrót międzynarodowy, który występuje, założenia tego obrotu i założenia Unii Europejskiej są takie, żeby podatek ten był jak najmniej obciążający, żeby był zharmonizowany i żeby jak najmniej obciążał obrót międzynarodowy.

I teraz w związku z tym, że mamy 28 krajów na ten moment w Unii Europejskiej, być może za chwilę będzie 27. Wszystkie kraje musiały się dostosować do dyrektywy VAT-owskiej, do przepisów, które są zharmonizowane na całym terytorium Unii Europejskiej. W związku z tym, jeśli mamy 28 jurysdykcji, każdy z krajów ma ogólne ramy nakreślone przez dyrektywę VAT-owską, a jednocześnie ma swoje wewnętrzne uregulowania, to często, szczególnie w zakresie obrotu międzynarodowego dochodzi do niejasności, czy do wątpliwości jak dane transakcje powinny być raportowane i kiedy powinny być raportowane. Dlatego też mówimy o przyszłości, bo w chwili obecnej bazujemy na systemie, który tak na dobrą sprawę w obrocie międzynarodowym został zaplanowany i zaprojektowany jako system tymczasowy.

Tak funkcjonujemy od 28 lat w systemie tymczasowym, gdzie mamy przepisy, przykładowo zwolnienie dostawy w państwie wyjścia, natomiast opodatkowanie w kraju przeznaczenia. Przy czym zasadą ogólną jest, że opodatkowujemy dostawę w kraju, z którego dana dostawa jest dokonywana. Jednocześnie stosujemy zwolnienie lub stawkę zero %, z czym mamy do czynienia w Polsce. Tak jak wspomniałem są to przepisy tymczasowe, do tej pory krajom Unii Europejskiej nie udało się spowodować przejścia do modelu docelowego.

JG: To może poczekaj, ja bym tutaj chciał tylko dopytać. Co jest największym problemem? No bo te 28 lat, jak na trwanie takich prowizorycznych rozwiązań, no wydaje się, że to jest jednak dosyć długo.

RJ: Tak, jak najbardziej. Natomiast w międzyczasie mieliśmy wiele kryzysów finansowych, ekonomicznych w Unii Europejskiej. Mieliśmy ciągle poszerzającą się listę państw dołączających do Unii Europejskiej. W związku z tym nie było też czasu, nie było woli do zmian.

Bardzo dużym generatorem tej chęci zmian, czyli to co dzieje się w tej chwili są coraz głośniejsze przypadki mówienia o nieefektywnościach tego systemu, szczególnie w obrocie międzynarodowym. Mówię tutaj przede wszystkim właśnie o przestępstwach karuzelowych, czy wyłudzeniach VAT-owskich, ale jednocześnie też mówię o tej wspomnianej przez ciebie wcześniej luce VAT-owskiej.

Warto podkreślić, że luka VAT-owska, to nie są tylko wyłudzenia VAT-owskie, to nie są tylko przestępstwa karuzelowe, luka VAT-owska to jest chociażby to, jak przychodzi do nas hydraulik i chce wymienić baterię i on nam nie daje paragonu. VAT, który powinien zostać przy takiej transakcji odprowadzony, nie zostaje odprowadzony i on wchodzi w tę lukę, o której bardzo często mówi premier Morawiecki.

Przestępstwa karuzelowe natomiast są to przestępstwa, które wynikają właśnie z niekoherentności formalności, czy też raportowania dla celów administracyjnych takich transakcji międzynarodowych. Przestępstwa karuzelowe w ogóle wywodzą się nazwą, tak w ramach ciekawostki, od tej karuzeli z języka angielskiego carousel, które mamy na lotniskach, które podaje nam bagaże.

JG: Bagaże na lotniskach, taśmy bagażowe.

RJ: Tak, dokładnie tak. Dokładnie w taki sposób wyglądają te karuzele. Towary są przenoszone z jednego państwa do drugiego, później do trzeciego, znowu wracają i cały czas dokonywane są odliczenia VAT-u, które nie powinny być, mieszając w to jeszcze podmioty pośredniczące, jakieś słupy, często nieświadomie działające w takiej transakcji karuzelowej.

Dodatkowo przestępstwa karuzelowe pochodzą już z lat 70-tych, to nie jest wytwór Polaków albo innych obywateli Europy środkowo-wschodniej, którzy dołączywszy do Unii Europejskiej wymyślili, jak wykorzystać luki w systemie VAT europejskim. Wyłudzenia karuzelowe pochodzą już z lat 70-tych, pierwsze przypadki zanotowano w krajach Beneluksu, kiedy to trzy kraje połączyły się w ramach jednego systemu ekonomicznego i tam już właśnie dochodziło do pierwszych wyłudzeń VAT-owskich opartych o ten schemat MTIC, czyli Missing Trader Intra Community.

I teraz wracając już do tych zmian, Komisja Europejska coraz bardziej to widzi, Komisja Europejska od pewnie ostatnich 10 lat bardziej przygląda się tematowi wyłudzeń i tematowi nieszczelności systemu podatkowego. W związku z tym w grudniu 2018 roku przedstawiła propozycję zmiany w dyrektywie, która tak na dobrą sprawę będzie bardzo dużo upraszczała i trochę uszczelniała tan system na poziomie międzynarodowym, bo tak jak wspomniałem luka VAT-owska, to są nie tylko wyłudzenia VAT-owskie. Natomiast te działania, które podejmuje w chwili obecnej Komisja Europejska, są to przede wszystkim działania skierowane przeciwko tym wyłudzeniom takim sensu stricte, czyli sprzedawaniem towaru na fakturę europejską, czyli do klienta za granicą, gdzie towar nigdy tam nie wyjeżdża, wystawiamy fakturę z zerowym VAT-em i żadnego podatku nie musimy płacić.

JG: Bo teraz Komisja Europejska jak rozumiem, będzie się starła dla poprawy efektywności tego systemu doprowadzić do jego uproszczenia, prawda? Bo to chyba będzie tak, że towar wewnątrz wspólnoty, będzie przypisany do jednej tylko dostawy, czy tak?

RJ: Tak, celem tych zmian jest przede wszystkim uproszczenie i zapewnienie spójności przepisów na poziomie Unii Europejskiej. Sztandarowym takim przykładem nieszczelności i standardowym przykładem rozbieżności między krajami jest traktowanie do celów VAT-owskich dostaw w ramach transakcji łańcuchowych. Transakcje łańcuchowe nie są szczegółowo opisane w Dyrektywie, w związku z tym każdy kraj interpretuje sobie przepisy wg. własnego zdania.

JG: W takim razie w tym miejscu chciałbym cię zapytać, na czym polegają te rozbieżności interpretacyjne?

RJ: Rozbieżności przede wszystkim polegają na tym, że różne kraje w różny sposób traktują tak zwaną transakcję ruchomą w ramach transakcji łańcuchowej, w związku z tym często pojawiają się przypadki niezrozumienia, czy też podwójnego opodatkowania dostaw.

W nowej dyrektywie i w nowym rozporządzeniu Komisja Europejska chce ujednolicić traktowanie transakcji łańcuchowych na poziomie Unii Europejskiej, każdy kraj będzie miał precyzyjne wytyczne, jak traktować daną transakcję łańcuchową, której transakcji przypisać charakter transakcji ruchomej. Takie rozwiązanie na poziomie Unii Europejskiej i poziom uproszczenia, które zostało zaprojektowane przez Komisję Europejska, daje podatnikom bardzo duże ułatwienie, jeśli chodzi o analizę, albowiem nowa dyrektywa wprowadza takie rozwiązanie, w którym wprowadzana jest definicja pośrednika w takiej transakcji łańcuchowej.

Przypomnę, że transakcja łańcuchowa to jest transakcja, w której mamy minimum trzy podmioty w łańcuchu i faktura jest wystawiana przez pierwszego na drugi podmiot, drugi podmiot na trzeci, przy czym towar jedzie bezpośrednio od pierwszego do trzeciego podatnika. Do tej pory mieliśmy zazwyczaj duże wątpliwości, w szczególności, jeśli to środkowy podmiot organizował transport, do której transakcji należy przyporządkować transakcję ruchomą, a w związku z tym, do której transakcji powinna być wystawiona faktura z zerowym VAT-em.

Nowe przepisy Dyrektywy wprowadzają domniemanie, że to ta pierwsza dostawa, czyli ta dostawa do pośrednika jest transakcją ruchomą i to jest absolutnie automatyczne przypisanie do pierwszej dostawy. Jedynym wyjątkiem jest przypadek, w którym podmiot pośredniczący poda numer VAT-owski kraju pochodzenia, czyli poda ten numer VAT-owski, nadany przez ten sam kraj, który nadał numer VAT-owski pierwszemu podatnikowi.

W tym momencie pierwsza transakcja, będzie transakcją lokalną, natomiast druga transakcja będzie transakcją ruchomą. I to wygląda na świetne uproszczenie, albowiem problemy z przypisaniem transakcji ruchomej do tej pory były olbrzymie w dużej ilości transakcji, natomiast władze podatkowe w ostatnim czasie bardzo zaczęły zwracać uwagę na sposób raportowania właśnie takich transakcji i podważać często w oparciu o dostosowane warunki Incoterms, która z transakcji jest transakcją ruchomą.

JG: Pozwolisz, że tu wejdę ci w słowo. Zaczęliśmy tutaj rozmawiać o przyszłości podatku VAT, patrzymy na niego w takiej szerszej perspektywie. To może tak spróbujmy podsumować, w jakim kierunku zmierzamy? Bo generalnie z tego co opowiadasz i z tego, co tutaj w tej rozmowie nam wybrzmiewa, wydaje mi się, że zmierzamy z jednej strony w stronę uproszczenia tego systemu, a z drugiej radykalnego podniesienia jego efektywności. Czy tak jest rzeczywiście?

RJ: Tak jest rzeczywiście i te tymczasowe rozwiązania, które zostały zaprojektowane przez Komisję Europejską faktycznie idą w kierunku uproszczenia. Natomiast pojawia się pytanie, co, jeśli w łańcuchu mamy dwóch pośredników? Bo o tym dyrektywa nic, a nic nie mówi.

I tutaj w dalszym ciągu będą pojawiały się pytania, co jeśli mamy dwóch pośredników, czyli co jeśli mamy cztery podmioty w łańcuchu? W tym momencie ciężko jest jednoznacznie powiedzieć czy transakcją ruchomą będzie dostawa do pierwszego pośrednika, czy być może dostawa do drugiego pośrednika.

Dodatkowo te tymczasowe rozwiązania, one tak na marginesie wspomnę w nomenklaturze europejskiej nazywają się quick fixes, czyli szybkie poprawki do dyrektywy, które mają jak najbardziej uszczelnić ten system, póki nie dojdziemy do systemu docelowego. Te quick fixes poza też ujednoliceniem np. stosowania mechanizmów call-off stock w całej Unii Europejskiej, bo przypomnę w Unii Europejskiej funkcjonują dwa różne rodzaje mechanizmów magazynu konsygnacyjnego, jest to albo call-off stock, albo consignment stock.

Dyrektywa wprowadza rozwiązanie call-off stock w całej Unii Europejskiej. Dodatkowo największą zmianą taką formalną w ramach tych quick fixes, tych tymczasowych rozwiązań, będzie obowiązek pozyskiwania dużej ilości dokumentacji, które będą udowadniały, że dane towary zostały wywiezione poza terytorium kraju. Przepisy w Polsce wejdą w życie od 1 stycznia 2020 roku, czyli przez ten okres będziemy mieli taki okres tymczasowy, właśnie z tym automatycznym przypisaniem transakcji ruchomej do pierwszej transakcji w łańcuchu, do pierwszej faktury wystawianej w ramach łańcucha, call-off stock i zmiany w dokumentacji.

Natomiast model docelowy, który najprawdopodobniej nie wejdzie wcześniej niż 2022 rok, będzie to model faktycznie docelowy, on zostanie oparty o zasadę inną niż ta zasada z 91 roku, albowiem zasadą będzie opodatkowanie danej transakcji w kraju przeznaczenia towarów.

Jak to zostanie zrealizowane? Zostanie to zrealizowane w taki sposób, że zostanie powołany mechanizm, coś na zasadzie mini one stop shop, który obecnie funkcjonuje w ramach usług elektronicznych. Przykładowo, Polak wystawiając fakturę na spółkę niemiecką, na podatnika niemieckiego, wystawiał będzie fakturę z niemieckim VAT-em, ten VAT będzie odprowadzał do polskiego urzędu skarbowego, natomiast urząd skarbowy polski przekaże te 19% niemieckiego VAT-u do kraju, w którym kończy się dostawa, czyli zgodnie z podstawową zasadą podatku VAT dochodzi do opodatkowania konsumpcji, a nie produkcji. Będzie to duże utrudnienie, jeśli chodzi o obecny system, trzeba będzie się przestawić na nowy mechanizm rozliczania tego podatku.

Natomiast jednocześnie, już w obecnych przepisach dyrektywy i rozporządzenia komisja wspomina o takiej instytucji certyfikowanego podatnika. Będzie to wyglądało w taki sposób, że każdy kraj będzie mógł przyznać swojemu podatnikowi status podatnika certyfikowanego, w związku z czym dostawa dokonana przez takiego Polaka na rzecz certyfikowanego podatnika w Niemczech, będzie rozliczana na zasadach reverse charge, czyli odwrotnego obciążenia w kraju konsumpcji, czyli efektywnie, sprowadzi się to do bardzo prostego mechanizmu tak jak to funkcjonuje w zasadzie teraz, przy czym mechanizm związany z certyfikowanym podatnikiem i z tym rozliczeniem przez system MOS nie daje możliwości wyłudzeń tego podatku, albowiem polski dostawca z automatu albo będzie musiał odprowadzić VAT, który otrzyma od niemieckiego kontrahenta i będzie musiał go odprowadzić do urzędu skarbowego polskiego, który przekaże do urzędu niemieckiego.

Albo w sytuacji, w której jego nabywca jest certyfikowanym podatnikiem, po prostu wystawi fakturę z zerowym podatkiem VAT, wskazując, że jest to transakcja objęta mechanizmem reverse charge. Jak to zostanie zrealizowane? Na ten moment nie wiemy, na pewno będzie to wymuszało dalszy stopień elektronizacji, digitalizacji i wymiany informacji między krajami, bo nie wyobrażam sobie, żeby można było wprowadzić taki system bez wprowadzenia ogólnoeuropejskiej bazy podatników certyfikowanych, bo w tym momencie wystawiając taką fakturę będziemy musieli wiedzieć, że ten właśnie podatnik jest certyfikowany i możemy na niego wystawić fakturę z odwrotnym obciążeniem.

JG: Mimo wszystko te zmiany, chociaż wydają się zasadnicze, jednocześnie są znaczącym uproszczeniem i przynajmniej w moim odczuciu to jest dobry kierunek, w którym się przesuwamy. Bardzo dziękuję za wysłuchanie tego odcinka, a Robertowi za ciekawą rozmowę. Dziękuję.

RJ: Dziękuję.