Podatki w instytucjach finansowych #8

Bank oraz Spółka są podmiotami powiązanymi kapitałowo. Celem pozyskania finansowania Bank rozważa przystąpienie do transakcji sekurytyzacji wierzytelności. Przedmiotem transakcji będą wierzytelności wynikające z umów pożyczek oraz leasingu, w tym umów zawartych przez Spółkę. Część wierzytelności została pierwotnie przeniesiona na podstawie odrębnych umów faktoringowych do Banku, w efekcie strony rozważają scenariusz, zgodnie z którym wierzytelności zostaną zbyte do spółki celowej z siedzibą w Irlandii (SPV). SPV będzie także świadczyć usługę w zakresie administrowania wierzytelnościami, za którą otrzyma wynagrodzenie.

Mając powyższe na uwadze, Bank złożył do organu wniosek z prośbą o potwierdzenie swojego stanowiska, zgodnie z którym w ramach transakcji sekurytyzacji:

• przelewy wierzytelności przez Bank do SPV podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT;
• Bank będzie zobowiązany do rozpoznania usługi sekurytyzacyjnej jako importu usług dla celów VAT w Polsce;
• podstawą opodatkowania usług świadczonych przez SPV będzie jedynie kwota dyskonta ustalana na dzień sprzedaży wierzytelności przez Bank do SPV. Ewentualna dopłata do ceny za wierzytelności, która może być w przyszłości uiszczona przez SPV w przypadku zaistnienia po jej stronie nadwyżek finansowych, nie będzie miała wpływu na podstawę opodatkowania usługi świadczonej przez SPV.

Organ zgodził się w całości ze stanowiskiem Banku.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 października 2018 r. (0114-KDIP4.4012.500.2018.1.BS)

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa (SKOK) nabywa usługi w związku z wykonywaną działalnością, w tym od podmiotów powiązanych. Wśród nabywanych usług, znajdują się także usługi podlegające ograniczeniu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powyżej kwoty limitu obliczonej zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT. Wartość wynagrodzenia wypłacanego przez SKOK za wykonane usługi może być powiększona o wartość podatku VAT. SKOK wystąpiła z wnioskiem o interpretację, aby potwierdzić, że kwota limitu wskazana w art. 15e ust. 1 i nast. ustawy o CIT obejmuje wyłącznie wartość netto usługi. SKOK argumentowała, że kwota VAT stanowi koszt uzyskania przychodu wyłącznie wówczas, gdy zasada neutralności VAT nie może zostać zrealizowana z uwagi na szczególne okoliczności transakcji. Dopiero w przypadkach, gdy podatek od towarów i usług traci walor neutralności i obciąża koszty działalności podatnika, ustawodawca umożliwia „odzyskanie” tego podatku poprzez zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów na gruncie rozliczenia podatku dochodowego. Nie obejmuje natomiast nieodliczonego podatku VAT. Organ zgodził się ze stanowiskiem SKOK.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 października 2018 r. (0111-KDIB1-2.4010.376.2018.1.ANK)

...to winny być one kwalifikowane do źródła przychodów i kosztów z zysków kapitałowych

Wnioskodawca zawarł z Bankiem umowę o wykup rat wierzytelności z tytułu umów pożyczek oraz ugód (porozumień). Część z umów pożyczek oraz ugód została zawarta przed 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca zapytał organ czy przychody i koszty dotyczące wskazanej transakcji należy klasyfikować do źródła przychodów z tzw. zysków kapitałowych. W ocenie Wnioskodawcy, przychodów i kosztów dotyczących opisanych transakcji nie należy klasyfikować do źródła przychodów z tzw. zysków kapitałowych, jeśli umowy zbycia wierzytelności zostały zawarte przed 1 stycznia 2018 r.

Organ nie zgodził się z podejściem Wnioskodawcy i wskazał, że w przypadku, gdy nabycie wierzytelności od podmiotów trzecich, a następnie ich zbycie na rzecz Banku powodują powstanie przychodu i kosztu po 31 grudnia 2017 r. to powinny być one kwalifikowane do źródła przychodów i kosztów z zysków kapitałowych.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 października 2018 r. (0111-KDIB1-1.4010.325.2018.2.BK)

Bank hipoteczny planuje nabycie od swojego jedynego akcjonariusza portfela wierzytelności kredytowych zabezpieczonych hipoteką. W związku z powyższym, Bank wystąpił do organu z wnioskiem o potwierdzenie swojego stanowiska, zgodnie z którym mając na względzie, iż przelew wierzytelności będzie następować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a strony transakcji będą występować w charakterze podatników VAT to czynności te będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Organ potwierdził stanowisko Banku.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 października 2018 r. (0111-KDIB2-2.4014.124.2018.4.AR)

Bank podniósł wątpliwości odnośnie skutków podatkowych częściowego rozwiązania umów faktoringu, w wyniku którego Bank dokona zwrotnego przeniesienia wierzytelności do Spółki i otrzyma od Spółki część ceny zapłaconej w celu nabycia wierzytelności. Bank za wykonanie usługi faktoringu otrzymał wynagrodzenie w postaci odsetek dyskontowych uzyskanych na nabyciu wierzytelności. Wynikiem częściowego rozwiązania umów faktoringu będzie więc częściowe skorygowanie wynagrodzenia otrzymanego przez Bank.

Organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wynikiem przedstawionego zdarzenia na gruncie podatkowym będzie zmniejszenie przychodu na bieżąco w związku z wynagrodzeniem z tytułu świadczonej usługi faktoringu. Korekta taka jest bowiem możliwa, jeżeli nie jest wynikiem błędu rachunkowego lub inną oczywistą omyłką. Wówczas korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodu za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą. Na gruncie podatkowym neutralne pozostanie zwrotne przeniesienie wierzytelności leasingowych, w wyniku którego Bank otrzyma od Spółki zwrot części ceny jaką zapłacił w celu nabycia tych wierzytelności.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2018 r., (0114-KDIP2-3.4010.223.2018.3.MS)

Organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do zawierania kontraktów typu forward zabezpieczających transakcje przed wahaniem cen przedmiotów sprzedaży. Zdaniem wnioskodawcy, koszty związane z zawarciem tego typu kontraktów, w postaci straty powstałej w wyniku dokonania sprzedaży po cenie niższej lub zakupu po cenie wyższej, nie mogą być uznane za koszty finansowania dłużnego. Podobnie, w przypadku kontraktów typu forward, mających na celu zabezpieczenie występującego ryzyka zmiany kursu waluty, koszty z nimi związane nie stanowią kosztów finansowania dłużnego, ponieważ nie wiążą się z pozyskaniem finansowania zewnętrznego. 

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2018 r. (0111-KDIB2-1.4010.315.2018.1.EN)

Bank planuje utworzenie Banku Hipotecznego, który będzie świadczyć na rzecz Banku usługę refinansowania polegającą na nabywaniu portfeli wierzytelności z tytułu kredytów hipotecznych udzielonych bezpośrednio przez Bank oraz wierzytelności nabytych przez Bank od podmiotów zewnętrznych.

Bank złożył do organu wniosek z prośbą o potwierdzenie, że usługa refinansowania będzie stanowić zwolnione z VAT świadczenie usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego obowiązek podatkowy powstanie w momencie zapłaty ceny nabycia wierzytelności hipotecznych. Jednocześnie, zdaniem Banku, w przypadku nabycia wierzytelności hipotecznych po cenie niższej niż wartość nominalna podstawą opodatkowania będzie równowartość dyskonta jako różnicy pomiędzy wartością nominalną a ceną wynikającą z umowy cesji wierzytelności kredytowych, natomiast w przypadku nabycia wierzytelności hipotecznych w cenie równej lub wyższej niż wartość nominalna podstawa opodatkowania będzie równa zeru.

Organ podatkowy uznał stanowisko Banku za prawidłowe w pełnym zakresie.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2018 r. (0114-KDIP4.4012.619.2018.2.BS)

Bank w ramach współpracy z Firmą leasingową nabywa istniejące lub/i przyszłe niewymagalne wierzytelności pieniężne wraz ze wszystkimi związanymi z nimi prawami. Z momentem wykupu wierzytelności Firma leasingowa uzyskuje refinansowanie od Banku.

Organ podatkowy – nie zgadzając się ze stanowiskiem Banku – uznał, że ww. usługa nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Ponadto, nabycie wierzytelności stanowi usługę polegającą na uwolnieniu od długu firmy leasingowej przez Bank, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Będzie natomiast opodatkowana stawką podstawową 23% VAT.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 grudnia 2018 r. (0114-KDIP4.4012.610.2018.2.MP)

...Ugoda nie stanowi odrębnego produktu

Bank zawiera ugody dotyczące spłaty zadłużenia wynikającego z niespłaconych umów kredytowych, na mocy których kredytobiorcy uznają dług za bezsporny i wymagalny oraz zobowiązują się do spłaty zadłużenia w miesięcznych ratach. Ugody nie stanowią odnowienia długu (nowacji) oraz nie skutkują umorzeniem pierwotnego zobowiązania w zamian za spełnienie innego świadczenia lub spełnienia tego samego świadczenia z innej podstawy prawnej.

Organ uznał za prawidłowe stanowisko Banku, zgodnie z którym opóźnienie w spłacie kapitału kredytu lub odsetek w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1h pkt 2 ustawy o CIT, powinno być liczone od daty pierwotnej zwłoki w spłacie danego kredytu, bez względu na zawieraną następczo ugodę, kiedy nie stanowi ona odrębnego produktu w systemie Banku oraz nie tworzy nowego, samoistnego zobowiązania i nie wpływa na prawne atrybuty zobowiązania pierwotnego.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.542.2018.1.MO)

...zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o CIT jest uprawnieniem banków i podmiotów finansowych.

Wnioskodawca jest instytucją pożyczkową w rozumieniu ustawy o kredycie konsumenckim. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek dla klientów indywidualnych i małych przedsiębiorstw.

Część pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę, pomimo ich wymagalności, nie jest spłacana przez pożyczkobiorców. W takiej sytuacji Wnioskodawca podejmuje odpowiednie kroki celem odzyskania zaległej należności. W przypadku ostatecznego braku spłaty, dąży do udokumentowania nieściągalności wierzytelności zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zwrócił się do organu z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności pożyczkowych oraz opłat i prowizji z nimi związanych.

Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie on upoważniony do zaliczenia po kosztów podatkowych wierzytelności z tytułu opłat i prowizji zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy o CIT. Jednocześnie odmówił mu prawa do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności pożyczkowych na mocy art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b podkreślając, że możliwość rozpoznania kosztu na podstawie tego przepisu jest przewidziana wyłącznie dla banków lub innych podmiotów finansowych i nie dotyczy spółek prawa handlowego niebędących bankiem lub innym podmiotem prowadzącym na podstawie szczególnych przepisów działalność finansową.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2018 r. (0111-KDIB1-2.4010.1.2018.7.PH)

...w związku z umową leasingu operacyjnego

Spółki w ramach PGK użytkują część składników wchodzących w skład ich majątku na podstawie umów leasingu. Niektóre z tych umów kwalifikowane są jako leasing finansowy, pozostałe zaś jako leasing operacyjny. Zdaniem spółki, opłaty z tytułu leasingu operacyjnego nie podlegają ograniczeniom z art. 15c ustawy o CIT, ponieważ część odsetkową ustala się jedynie w przypadku leasingu finansowego.

Ze stanowiskiem tym nie zgodził się organ podatkowy. W jego ocenie przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji dotyczą części odsetkowej raty leasingowej, nie rozróżniając przy tym leasingu operacyjnego od finansowego. Wobec tego organ uważa, że stosowanie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do jednego rodzaju leasingu stałoby w sprzeczności z zasadą równości podmiotów wobec prawa.

Z interpretacją organu nie zgodził się WSA we Wrocławiu. W ocenie sądu obecne brzmienie przepisu budzi uzasadnione wątpliwości interpretacyjne. Sąd wskazuje, że obecny kształt przepisu jest konsekwencją Dyrektywy 2016/1164, która z kolei dotyczy finansowania zewnętrznego, poprzez bezpośrednie odnoszenie się do leasingu finansowego. Leasing operacyjny, zdaniem sądu, bardziej przypomina w swym kształcie umowę dzierżawy lub najmu, niż umowę kredytu, bowiem brak w tym przypadku zasilenia podmiotu w środki finansowe, a tym samym rozróżnienia na element spłaty wartości i element odsetkowy. Dokonując spłaty rat leasingu, nie dokonuje się więc płatności odsetek, co zdaniem sądu powoduje, że do leasingu operacyjnego nie ma zastosowania ograniczenie z art. 15c ustawy o CIT.

Wyrok WSA we Wrocławiu z 11 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 651/18

Komentarz PwC

Spór w powyższej sprawie dotyczy wątpliwości, czy wskazane w definicji kosztów finansowania dłużnego (art. 15c ust. 12 ustawy o CIT) sformułowanie „część odsetkowa raty leasingowej” odnosi się wyłącznie do leasingu, który dla celów podatkowych stanowi leasing finansowy, czy też dotyczy każdego rodzaju leasingu. Zagadnienie to ma wpływ nie tylko na ustalenie wysokości kosztów finansowania dłużnego, ale potencjalnie może również wpływać na wysokość przychodów o charakterze odsetkowym, w szczególności w podmiotach z branży leasingowej.

Należy zwrócić uwagę, że oprócz argumentów przytoczonych przez WSA we Wrocławiu w uzasadnieniu ustnym, istnieją również argumenty przemawiające za stanowiskiem organu. Po pierwsze, w spornym art. 15c ust. 12 ustawy o CIT ustawodawca nie doprecyzował, że przepis ten dotyczy leasingu, o którym mowa w art. 17f, pomimo, że takie doprecyzowanie zostało zawarte przykładowo w art. 24b ust. 4 ustawy o CIT. Ponadto, należy zauważyć, że pomimo, iż na gruncie prawa wspólnotowego definicja leasingu finansowego nie została określona dla celów podatkowych, dla celów rachunkowych została ona określona w MSR 17 – Leasing (który od 1 stycznia 2019 r. zostanie zastąpiony przez MSSF 16 - Leasing). Zgodnie zaś z tą definicją, znaczna część umów leasingu, traktowanych dla celów CIT jako leasing operacyjny, dla celów rachunkowych stanowić będzie leasing finansowy, w przypadku którego część odsetkowa raty powinna być wyliczona nawet, jeżeli jej wartość nie wynika bezpośrednio z umowy lub faktury.

Mając na uwadze powyższe, do momentu zmiany przepisów, ugruntowania się linii orzeczniczej NSA, wydania interpretacji ogólnej lub uchwały NSA, każde z ww. podejść może być kwestionowane przez organy podatkowe.  W konsekwencji, przed podjęciem decyzji w zakresie traktowania rat leasingu operacyjnego dla celów stosowania limitów z art. 15c ustawy o CIT, podatnicy powinni przeprowadzić analizę ryzyka związanego z każdym z podejść.

Mikołaj Kalinowski

Starszy konsultant w Zespole Usług Finansowych PwC

mikolaj.kalinowski@pwc.com

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu leasingu operacyjnego. Spółka podniosła wątpliwości odnośnie sposobu, w jaki powinna rozpoznawać przychody związane z działalnością gospodarczą stanowiące zwrot wydatków na zakup środków trwałych będących przedmiotem leasingu, jeżeli wydatki te nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów podatkowych. Zdaniem spółki, kwota stanowiąca zwrot wydatków powinna zostać wyłączona z przychodów podatkowych.

Z tak sformułowanym stanowiskiem nie zgodził się organ podatkowy, w opinii którego otrzymywane świadczenia w postaci czynszów leasingowych, ceny wykupu przedmiotu leasingu, a także ewentualne odszkodowania nie stanowią pożytków wskazanych w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Organ stwierdził, że świadczeń tych nie można uznać za zwrot wydatków na zakup środków trwałych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wydatek może być potraktowany jako zwrócony gdy jest to ten sam a nie taki sam wydatek jaki został poniesiony. Świadczenia wskazane przez spółkę natomiast stanowią realizację umowy leasingu.

WSA we Wrocławiu podzielił stanowisko organu podatkowego. Sąd zwrócił ponadto uwagę, że nie każde świadczenie pieniężne realizowane w ramach umowy, może być traktowane jako zwrot wydatków. Dopiero wyraźne rozróżnienie w umowie obu tych świadczeń pozwala na traktowanie otrzymanej kwoty jako zwrotu wydatków. Wskazane przez Spółkę opłaty, raty leasingowe czy odszkodowania stanowią zatem wynagrodzenie Spółki wynikające z umowy leasingu. 

Wyrok WSA we Wrocławiu z 10 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 762/18.

...w świetle art. 16 ust. 1 pkt 73 i art. 15c ust. 12 ustawy o CIT

Spółka na podstawie umowy leasingu finansowego otrzymała do odpłatnego użytkowania i pobierania pożytków od innej spółki z grupy prawa ochronne na znaki towarowe, które poprzednio były jej własnością. Spółka wniosła o potwierdzenie czy część odsetkowa raty leasingowej podlega jednocześnie ograniczeniu w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT oraz ograniczeniu w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 73 UPDOP ustawy o CIT.

Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, wskazując, że przedstawiona przez Spółkę sytuacja prowadziłaby do sytuacji, w której zastosowanie przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji nie byłoby możliwe do części odsetkowej raty leasingowej z uwagi na jej wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 73 ustawy o CIT. Jednocześnie organ stwierdził, że ponoszone przez Spółkę wydatki mieszczą się w kategorii opłat i należności uiszczanych w zamian za korzystanie ze znaków towarowych i podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w części w jakiej przekraczają przychód uzyskany przez Spółkę z ich zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 73 ustawy o CIT). Pozostała część niepodlegająca ww. wyłączeniu podlega ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT.

Wniesiona przez Spółkę skarga na interpretację nie została uwzględniona przez sąd. WSA w Krakowie zwrócił uwagę, że przemieszczenie składników majątkowych odbyło się w ramach grupy. W ocenie sądu, czynność dokonana przez Spółkę nie opierała się więc wyłącznie na uzasadnieniu biznesowym, lecz stanowiła przykład optymalizacji podatkowej. Wobec tego pełne uzasadnienie znajduje tu zastosowanie przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do tej pozostałej części odsetkowej raty leasingowej, która uprzednio nie została wyłączona z kosztów uzyskania przychodów.

Wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 października 2018 r., sygn. I SA/Kr 730/18

Spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu wniosła o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości spłacanych odsetek od otrzymanej pożyczki, kwalifikowanych jako koszty finansowania dłużnego. Zdaniem Spółki, ograniczenie w zakresie zaliczenia wydatków finansowych w postaci kosztów odsetek (należnych z tytułu zawartej umowy pożyczki) do kosztów podatkowych nie będzie miało zastosowania do nadwyżki finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł.

Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za częściowo nieprawidłowe, wskazując, że art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT nie zakłada pomniejszania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego o kwotę 3 mln zł, o której mowa w przepisie. Kwota ta jednak, w ocenie organu, może stanowić górny limit nadwyżki kosztów finansowania dłużnego jaki może być ujęty w kosztach uzyskania przychodów, jeżeli kwota wyliczona we wskazany w przepisie sposób nie przekracza 3 mln zł. Zdaniem organu, każde przekroczenie wartości nadwyżki kosztów finansowania dłużnego (przekraczającej 3 mln zł) ponad kwotę 30% wskaźnika EBITDA powoduje obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wartości tego przekroczenia. Dopiero w przypadku, w którym 30% wskaźnika EBITDA nie przekracza kwoty 3 mln zł, to wskazana w przepisie nadwyżka podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów do wysokości 3 mln zł. Organ podatkowy wskazuje także, że na podatniku ciąży obowiązek określania, jaka część kosztów finansowania dłużnego podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty zaliczek na podatek odchodowy.

Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił interpretację w części zaskarżonej przez Spółkę. Zdaniem sądu limit wskazany w przepisie stanowiący 30% wskaźnika EBITDA stosuje się jedynie do kwoty nadwyżki finansowania dłużnego przekraczającej wartość 3 mln złotych.

Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 listopada 2018r., sygn. I SA/Wr 833/18

Komentarz PwC

Przedmiotowy wyrok jest korzystny z punktu widzenia interesu podatników. Sąd zajął stanowisko odmienne od prezentowanego przez organy podatkowe. Zgodnie z jego tezą, limit 30% EBITDA powinien być stosowany wyłącznie do kosztów finansowania dłużnego przekraczających wartość 3 mln zł. Zdaniem sądu, taki wniosek płynie z literalnej wykładni art. 15c ust. 1 oraz art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, a każda inna wykładnia stanowi działanie contra legem. Tym samym uchylona została interpretacja indywidualna, zgodnie z którą w przypadku nadwyżki kosztów finansowania dłużnego przekraczającej 3 mln zł, wskaźnik 30% EBITDA należy stosować do całości nadwyżki, bez pomniejszenia o 3 mln zł. Należy dodać, że wyrok jest nieprawomocny, jednak stanowi on istotny pozytywny sygnał kształtującej się linii orzeczniczej w tym zakresie.

Patryk Budkowski

Starszy konsultant w Zespole Usług Finansowych PwC

patryk.budkowski@pwc.com

Bank posiada siedzibę na terytorium Polski. Jednocześnie, bank prowadzi działalność poza granicami kraju w formie oddziałów zagranicznych. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, oddziały zagraniczne banku posiadają status podatników i płatników w państwach, w których zlokalizowane są te oddziały. Zapłata za nabywane przez oddziały zagraniczne usługi dokonywana jest przez Bank. Ma ona jednak charakter czysto techniczny, nie obciążając tym samym kosztów Banku. Ciężar świadczenia jest bowiem alokowany do oddziałów, gdzie zostaje ujęty w księgach rachunkowych tych podmiotów. Usługodawcy nie posiadają przeważnie oddziału lub zarządu na terenie Polski.

Organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko Banku, zgodnie z którym kwoty przelewów wypłacane przez Bank na rzecz podmiotów zagranicznych (dotyczące usług, z których korzystają oddziały zagraniczne Banku) nie stanowią dochodu z polskiego źródła, wobec czego na Banku nie ciąży obowiązek poboru podatku u źródła. Zdaniem organu fakt, że wynagrodzenie za usługi pochodzi w pierwotnej postaci z majątku Banku (przy jednoczesnym braku podmiotowej odrębności oddziału) powoduje, że przychód osiągnięty zostaje na terenie Polski, co wiąże się z powstaniem obowiązku poboru podatku u źródła.

Rozpoznając skargę WSA w Warszawie uchylił interpretację w całości. Sąd wskazał, że zapłata przez Bank za usługi nabywane przez zakłady zagraniczne ma charakter techniczny, a ciężar ekonomiczny za każdym razem ostatecznie poniosą oddziały zagraniczne. Sąd uznał, że – skoro zakłady te są odrębnymi podatnikami (co wynikało ze stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji) – koszty te powinny być alokowane do poszczególnych zakładów.

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2018 r. (III SA/Wa 308/18)

Instytucja pożyczkowa zwróciła się do Organu z prośbą o potwierdzenie swojego stanowiska, zgodnie z którym będzie ona uprawniona na podstawie art. 16 ust. 1 pkt. 25b ustawy o CIT do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek jeżeli zostaną one: odpisane jako wierzytelności nieściągalne, pomniejszone o kwotę niespłaconych odsetek oraz rezerw na nie utworzonych, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów oraz nieściągalność wierzytelności zostanie udokumentowana w sposób przewidziany w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT.

Organ – nie zgadzając się ze stanowiskiem Wnioskodawcy – podkreślił, iż od 1 stycznia 2018 r. przepis obejmuje podmioty, których działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym. Natomiast przepisy wykluczają możliwość uznania Wnioskodawcy za jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym. W efekcie, nie będzie on miał prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, odpisanych jako nieściągalne, wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Na powyższe rozstrzygnięcie Wnioskodawca złożył skargę do sądu administracyjnego. WSA w Bydgoszczy oddalając skargę, zgodził się ze stanowiskiem Organu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 18 grudnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Bd 799/18)

Niestandaryzowany Fundusz Sekurytyzacyjny w ramach swojej działalności zawiera umowy o subpartycypację z bankami lub innymi funduszami sekurytyzacyjnymi, w których występuje jako subpartycypant. Fundusz podkreślił, iż zasadniczym celem subpartycypacji jest finansowanie inicjatora. W ocenie Funduszu, w ujęciu ekonomicznym umowa subpartycypacji stanowi umowę odpowiadającą cechom umowy pożyczki.

W związku z powyższym, Fundusz złożył do Organu wniosek o interpretację celem potwierdzenia swojego stanowiska, zgodnie z którym na podstawie wykładni prounijnej, opartej o cechy i walor ekonomiczny transakcji subpartycypacji umowa ta podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Organ nie zgadzając się z Wnioskodawcą podkreślił, że świadczone przez Fundusz usługi nie mogą zostać zakwalifikowane jako wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zgodnie z podejściem Organu, umowę o subpartycypację cechuje odmienny od umowy pożyczki czy kredytu charakter prawny.

Na powyższe rozstrzygnięcie Fundusz wniósł skargę do sądu administracyjnego. WSA w Warszawie zgodził się jednak z podejściem Organu i oddalił skargę.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 grudnia 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 488/18)

...przesłanki zwolnienia

Bank podlega podatkowi od niektórych instytucji finansowych (PNIF). Pismem z dnia 21 marca 2016 r., zarząd banku zawiadomił KNF o wystąpieniu przesłanki obligującej do wszczęcia postępowania naprawczego. Jednocześnie KNF w stosownym piśmie potwierdził, iż „za moment objęcia banku programem postępowania naprawczego należy uznać datę złożenia programu do UKNF (...)”.

Mając powyższe na uwadze Bank złożył wniosek do organu celem potwierdzenia swojego stanowiska, zgodnie, z którym korzysta on ze zwolnienia z PNIF poczynając od marca 2016 r., tj. miesiąca, w którym Bank przedłożył KNF opracowany program postępowania naprawczego, aż do momentu zakończenia realizacji programu postępowania naprawczego.

Organ uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe podkreślając, iż obowiązek podatkowy w PNIF powstaje w pierwszym dniu miesiąca, którego podatek dotyczy. Tak więc obowiązek podatkowy za marzec 2016 r. powstał w dniu 1 marca 2016 r. a Bank jest obowiązany do zapłaty PNIF za marzec 2016 r.

Na powyższe rozstrzygnięcie Bank złożył skargę do WSA w Warszawie, który przychylił się do stanowiska Banku i uchylił zaskarżoną interpretację. Zdaniem sądu, zajście w danym okresie rozliczeniowym przesłanek do zastosowania zwolnienia powoduje, że nie powstanie w tym miesiącu obowiązek zapłaty PNIF.

Na powyższy wyrok WSA w Warszawie organ wniósł skargę kasacyjną do NSA, który zgadzając się z podejściem WSA oddalił skargę kasacyjną organu.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 948/18)

...usługi ubezpieczeniowej podlegającej zwolnieniu od VAT

Spółka należy do międzynarodowej Grupy oferującej usługi finansowe, w szczególności w sektorze ubezpieczeniowym. Dla potrzeb prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, Spółka nabywa usługi od mających siedzibę w innych państwach członkowskich UE podmiotów z grupy. Spółka nabywa m.in. kompleksową Usługę służącą poprawnemu i zgodnemu z przepisami prawa ewidencjonowaniu wybranych zdarzeń (Usługa). Usługodawca wykonuje więc w ramach tej usługi na rzecz Spółki czynności wspierające w zakresie obsługi finansowo-księgowej.

Mając powyższe na uwadze, Spółka złożyła do organu wniosek celem potwierdzenia swojego stanowiska, zgodnie z którym usługa jest objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. W ocenie Spółki czynności wykonywane przez usługodawcę powinny być traktowane jako jedna kompleksowa usługa, niezbędna do poprawnego wykonania przez Spółkę usług ubezpieczeniowych.

Organ podatkowy nie zgodził się z podejściem Spółki wskazując, iż Usługa stanowi odrębną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednak nie stanowi elementu usługi ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Na powyższe podejście Wnioskodawca złożył skargę do WSA w Warszawie, który nie zgodził się ze stanowiskiem Organu i uchylił zaskarżoną interpretację.

Na powyższy wyrok Organ wniósł skargę kasacyjną do NSA, który przychylił się do stanowiska Organu, a w konsekwencji uchylił wyrok sądu I instancji i oddalił skargę Spółki. Zdaniem NSA nabywanych przez Spółkę usług księgowych, usług ewidencjonowania oraz usług przygotowywania raportów nie można uznać za element usługi ubezpieczeniowej wykonywanej przez tę Spółkę. W przypadku Usługi mamy do czynienia z usługą kompleksową, usługą odrębną, obejmującą szereg czynności, które zostały wyspecyfikowane we wniosku o wydanie interpretacji, tym niemniej nie można powiedzieć, żeby była to usługa właściwa i niezbędna do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, czyli usługi zwolnionej. Bowiem usługa ta ma charakter techniczny i nie stanowi elementu udzielania ochrony za odpłatnością, co jest charakterystyczne dla świadczenia usługi ubezpieczeniowej.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 2021/16)

• Podstawowym celem przepisów o exit tax jest opodatkowanie niezrealizowanych jeszcze zysków w przypadku zmiany siedziby lub przeniesienia aktywów (w tym przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) do innego państwa;

• Stawka podatku wynosi 19%. Podstawą opodatkowania jest różnica między wartością rynkową a podatkową przenoszonych składników majątku.

Więcej o Exit Tax

Dochody ze sprzedaży kryptowalut są zaliczane na gruncie CIT do przychodów z zysków kapitałowych. Nie wiążą się przy tym z innymi dochodami. Stawka podatku wynosi 19%.

• Ustawa CIT wprowadza szczegółowe zasady rozpoznawania kosztów nabywanych pakietów wierzytelności.

• Koszty te będą rozliczane w okresie wystąpienia przychodów, którymi będą spłaty wierzytelności.

• Pojęcie „zagranicznej spółki kontrolowanej” zostało zastąpione szerszym pojęciem „zagranicznej jednostki kontrolowanej”;

• Definicja „zagranicznej jednostki kontrolowanej” obejmuje nowe podmioty. Zgodnie z nową definicją, za „zagraniczną jednostkę kontrolowaną” są uznawane także:

  • fundacje, trusty lub inne podmioty albo stosunki prawne o charakterze powierniczym;

  • zagraniczne podatkowe grupy kapitałowe;

  • wydzielone organizacyjnie lub prawnie części zagranicznych spółek.

• Wprowadzono obowiązek informowania Szefa KAS, pod rygorem wysokich sankcji, o stosowanych schematach podatkowych;

• Pojęcie schematu podatkowego nie ogranicza się do zdarzeń skutkujących powstaniem korzyści podatkowej;

• Obowiązki informowania o schematach podatkowych ciążą na tzw. promotorach, korzystających oraz na wspomagających.

Więcej o MDR

• Rozszerzony został katalog przepisów, których nie może dotyczyć interpretacja indywidualna;

• Wprowadzono możliwość uchylenia z urzędu przez Szefa KAS interpretacji indywidualnej jeżeli miała ona na celu m.in. obejście prawa, lub działania podatnika miały charakter sztuczny lub były pozbawione uzasadnienia ekonomicznego.

• Ograniczona została możliwość rozpoznania przez korzystających rat leasingowych jako kosztu uzyskania przychodu;

• Wprowadzone zostały także ograniczenia w zakresie rozpoznawania kosztów podatkowych w odniesieniu do wydatków na eksploatację samochodu, jeżeli nie jest on wykorzystywany wyłącznie dla celów działalności gospodarczej;

• Zmienione zostały limity zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na ubezpieczenia samochodów osobowych;

• Wprowadzone zostały nowe zasady rozliczania zbycia pojazdu.

Dochody uzyskane przez ASI z tytułu zbycia udziałów lub akcji podlegają zwolnieniu z CIT. Warunkiem stosowania zwolnienia jest posiadanie przez ASI przed dniem zbycia bezpośrednio przez co najmniej 2 lata nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane.

Znaczące zmiany dotyczą przepisów w zakresie cen transferowych. Zmiany obejmują między innymi wyłączenie obowiązku dokumentowania większości transakcji krajowych, wysokości progów wartościowych transakcji raportowanych, zakres dokumentacji i zmiany wymogów raportowania.

Więcej o cenach transferowych.

Ustawa wprowadza preferencyjne opodatkowanie stawką 5% dochodów z praw własności intelektualnej.

Więcej o Innovation Box